Acórdão nº 00056/10.8BEVIS de Tribunal Central Administrativo Norte, 26 de Outubro de 2017
| Magistrado Responsável | Pedro Vergueiro |
| Data da Resolução | 26 de Outubro de 2017 |
| Emissor | Tribunal Central Administrativo Norte |
Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: 1.
RELATÓRIO M...
, devidamente identificado nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, datada de 29-04-2014, que julgou improcedente a pretensão pela mesma deduzida, na presente instância de IMPUGNAÇÃO, relacionada com a liquidação de IRS n.º 2009 5004857650 relativa ao ano de 2008, no montante de € 94.161,66 euros.
Formulou nas respectivas alegações (cfr. fls. 217-250 e 273-278), as seguintes conclusões que se reproduzem: “ (…) 1. A ora Recorrente não se conforma com a decisão da matéria de facto e de direito constantes da sentença recorrida, nos pontos que infra se individualizarão.
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No que concerne ao direito à liquidação, deveria o Meritíssimo Juiz do Tribunal a quo ter considerado que a Recorrente não fora validamente notificada da nota de liquidação adicional, reconhecendo-se a caducidade do direito à liquidação, conforme perfilhado pelo douto parecer do Ex.mo Sr. Procurador da República, logo, deveria ter dado como não provado o ponto treze dos factos dados como provados.
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Levantaram-se, essencialmente, três questões: a caducidade do direito à impugnação, a caducidade do direito à liquidação, e a errónea interpretação e aplicação do direito aos factos.
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Bem decidiu o Meritíssimo Juiz a quo ao julgar improcedente a excepção dilatória de caducidade do direito a impugnar.
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No referente à caducidade do direito à liquidação, dispõe o art. 45º, n.º 1 da L.G.T. que o direito à liquidação de tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos.
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Não tendo a Fazenda Pública logrado provar a válida notificação à Impugnante, deveria o Meritíssimo Juiz ter dado esse facto como não provado.
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Impunha-se que o Meritíssimo Juiz tivesse decidido de outra forma, mais concretamente decidindo pela caducidade do direito a liquidar o imposto por parte da Fazenda Pública.
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No referente à violação dos arts. 10.º e do art. 45.° do C.I.R.S., a Recorrente, por herança aberta por óbito de Maria… e de A…, herdou ½ dos prédios descritos na Conservatória do Registo Predial de Lamego, sob o art. 62 - C Rústico, 8… Urbano e 3… Urbano.
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Por ter herdado bens para além da sua quota-ideal, a Recorrente teve de pagar tornas, no valor de €246.341,80.
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Foi-lhe liquidado e por esta pago I.S., no valor de € 1.970,73, nos termos dos arts. 1.º, n.°1 e 13.°, n.° 1 do Código do I.S. tendo por base o valor total atribuído pelos herdeiros à partilha, que é de € 1.380.542,46.
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Foi liquidado e por esta pago IMT, no montante de €12.505,13, em obediência ao disposto no n.° 5, al. c) do art. 2.° do Código do IMT, tendo por base o valor das tornas atribuído pelos herdeiros na escritura de partilha.
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Com base nesse entendimento, e após a venda dos referidos bens por escritura pública, a Recorrente declarou as mais-valias resultantes daquela alienação onerosa na declaração de IRS, modelo 3 que apresentaram no ano de 2009, tendo, em virtude disso, liquidado e pago um imposto de mais-valias.
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A Administração Tributária, no seguimento de um Procedimento de Inspecção Tributária realizado no ano de 2009, veio a emitir uma nota de liquidação adicional referente à declaração de IRS da Recorrente de 2009, tendo em conta como valor de aquisição o valor dos bens inscrito na matriz à data da abertura da herança.
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Tal facto gerou uma mais-valia sobejamente superior à que havia sido calculada inicialmente, na medida em que a avaliação dos bens constante da matriz predial já não era actualizada há mais de duas décadas, razão pela qual estes se encontravam inscritos com valores patrimoniais muito baixos.
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A ora Recorrente impugnou aquela liquidação adicional por não se conformar com a mesma.
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O valor tido em conta pela Fazenda Pública para a liquidação do Imposto de Selo foi o valor total da herança, atribuído pelos herdeiros na escritura de partilha.
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A douta decisão, além de integrar uma contradição, é violadora de diversos princípios orientadores do nosso Ordenamento Jurídico, bem como dos artigos 8.°, n.° 2 da L.G.T., 45º, n.° 1 do C.I.R.S., 266.°, n.°2 da CRP, 7.° e 7.°, n.° 2 do CPA, 13.°, n.° 1 do CIS, 13.° da CRP, 104.° da CRP, 138.° do C.I.M.I., 103.°, n.° 3 da CRP, 36.°, n.° 3 da LGT, 12.° do CMIT.
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Não poderá entender-se que a aquisição de um mesmo bem, uno e ímpar, se efectuou em momentos diversos e temporalmente distantes para, com base nisso, tributar diferentemente o mesmo acto jurídico.
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Diferente será dizer que, no que ao valor de aquisição respeita, exista uma porção desse mesmo bem cuja aquisição se considera gratuita, porquanto adveio da partilha da herança em que era herdeiro o seu titular, e, outra porção cuja aquisição se considera onerosa por ter sido necessário pagar tornas a outro herdeiro para efectivar a sua aquisição.
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E, aí sim, com base nessa factualidade, tributar a porção adquirida a título gratuito com um Imposto de Selo, e a porção adquirida a título oneroso, com I.M.T.
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Esta é razão perfilhada no Acórdão do STJ de 21 de Abril de 2009, proferido no processo 09a0635.
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A partilha é também, em termos fiscais, constitutiva de direitos.
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Só com a partilha é que os herdeiros passam a deter o direito de propriedade sobre os bens que lhes couberem.
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Até esse momento, o herdeiro não actua com verdadeiro animus possidendi face à sua parte na herança.
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A transmissão, para efeitos tributários e fiscais, só opera com a entrada do bem no património do adquirente.
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Só a partir da partilha da herança é que o sujeito passivo passa a ver inscrito na sua caderneta predial aquele bem e a ter de declarar para efeitos fiscais e tributários a existência do bem no seu património.
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Também por esse motivo surge o instituto do Sucessor Tributário como sujeito passivo indirecto na Relação Jurídica Tributária.
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O espírito do legislador fiscal vai de encontro à posição de que, só após a partilha dos bens, estes integram verdadeiramente o património do sujeito passivo para efeitos fiscais.
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Existe uma verdadeira constituição de direito naquele momento, precisamente por existir paralelamente uma constituição de deveres, nomeadamente, fiscais.
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O momento da transmissão de um bem herdado, para efeitos fiscais, terá de ser considerado num momento único e não em vários momentos protelados no tempo.
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Só a partir do momento em que o bem passou a integrar o património do sujeito passivo é que este responderá por si pelos impostos que daquela aquisição advierem 32. No mesmo sentido, o Acórdão do STA, de 25 de Novembro de 2009.
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O mesmo entendimento no comentário de E. Pinto Fernandes e J. Cardoso dos Santos, in “Código da Sisa e do imposto Sobre as Sucessões e Doações», anotado e comentado, 2ª edição, pág. 402.
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O Meritíssimo Juiz do Tribunal a quo decidiu e bem que, relativamente à aquisição onerosa, se considera valor de aquisição para efeitos de imposto de mais-valias o que tiver servido para efeitos de liquidação do I.M.T.
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A mesma ordem de razão não foi seguida pelo douto Tribunal na parte da sentença que se refere ao valor, para efeitos de imposto de mais-valias, da aquisição a título gratuito já que aqui não relevou o valor de aquisição tido em conta na liquidação do Imposto de Selo, mas antes, o V.P.T. à data da abertura da herança.
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Tal actuação é contraditória e, ademais, violadora do Princípio da Legalidade Tributária (cfr. art. 8.°, n.° 2 da L.G.T.).
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Viola o preceituado no artigo 45.°, n.° 1 do Código do I.R.S..
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Na liquidação do Imposto de Selo, a Administração Tributária tê-lo tendo como valor base de incidência o valor atribuído pelos herdeiros à herança na escritura de partilha, isto é, o valor de € 1.380.542,46.
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Assim, o valor de aquisição dos bens para efeitos de Imposto de Selo, também tinha de o ser o mesmo para efeitos de cálculo do imposto de mais-valias, e não outro.
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A Administração Tributária está vinculada a uma obrigação de actuar, no exercício das suas funções, com respeito pelos princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa-fé (cfr. art. 266.°, n.° 2 da C.R.P.).
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A A.T. violou expressamente o Princípio da Colaboração previsto no art. 7.° do Código do Procedimento Administrativo.
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Foi a A.T. quem considerou como valor base para a incidência do imposto do selo o valor atribuído pelos herdeiros à partilha.
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Prestou à Contribuinte em causa e a toda a Ordem Jurídica a informação de que fora aquele o valor de aquisição sendo esta responsável pelas informações prestadas por escrito aos particulares (cfr. o n.° 2 do mesmo artigo).
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Determinando o art. 45.° do CIRS que o valor de aquisição a título gratuito é o valor pelo qual foi liquidado o imposto de selo, esta norma, por ser especial face às restantes, deve prevalecer.
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Face à natureza dos diversos impostos, não é aceitável que a transmissão se considere efectuada para efeitos tributários e fiscais na data da abertura da herança se, nessa data, o herdeiro ainda nem havia aceitado a sua quota-parte e podendo ainda a ela renunciar, por outro lado, o bem ainda não havia integrado o seu património.
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Tal foi perfilhado no Acórdão do TCA Norte, de 26 de Abril de 2006, processo n.° 00067/02.
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É obrigação ex officio da Administração Tributária proceder periodicamente à avaliação dos imóveis, cfr. art. 138.º do C.I.M.I., igualmente preceituado no Acórdão do TCA Norte de 15 de Novembro de 2011, no processo 00516/06.5BEPNF, e defendido igualmente por Casalta Nabais.
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Só desta forma faz sentido que seja esse o valor a ter em conta como valor de aquisição quando a aquisição é gratuita, sob pena de violação do Princípio da Igualdade em relação ao adquirente por meio de Inventário face ao comprador contratual que tem no Contrato de Compra e Venda, que lhe conferiu o direito de propriedade, o título que indica expressamente qual o verdadeiro valor pelo qual adquiriu o bem em causa (arts. 13.º e...
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