Acórdão nº 05098/11 de Tribunal Central Administrativo Sul, 17 de Janeiro de 2012
| Magistrado Responsável | EUGÉNIO SEQUEIRA |
| Data da Resolução | 17 de Janeiro de 2012 |
| Emissor | Tribunal Central Administrativo Sul |
Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul: A. O Relatório.
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A Exma Representante da Fazenda Pública (RFP) e A...BV, representada por B... ...– Comunicações Pessoais, SA, identificadas nos autos, dizendo-se inconformadas com a sentença proferida pela M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa - 4.ª Unidade Orgânica – na parte em que para cada uma delas a impugnação judicial foi julgada improcedente, vieram da mesma recorrer para este Tribunal, formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem: A) da Representante da Fazenda Pública: I - Visa o presente Recurso reagir contra a douta Sentença que julgou parcialmente procedente a Impugnação deduzida pela B... BV, representada por B... ...– Comunicações Pessoais SA, Nif. 502.544.180, que teve por objecto o pedido de reembolso da diferença entre o montante de Retenção na Fonte de IRC sobre dividendos do exercício de 1997 (distribuídos em 15/06/1998), efectuado a uma taxa de 25% (€ 2.046.525,44), e o valor que resultaria da aplicação da taxa de 10% (€ 818.610,17), ou seja, o montante de € 1.227.915,26; II - Na situação “sub júdice” está em discussão saber qual a taxa de Retenção na Fonte de IRC que deve ser aplicada à distribuição de dividendos do exercício de 1997 efectuada em 15/06/1998 pela B... ...– Comunicações Pessoais SA, Nif. 502.544.180, tendo em conta que a Impugnante é uma sociedade de direito Holandês e sujeita a imposto neste Estado (vennootschapsbelasting) sem possibilidade de isenção ou opção, e detém 50,88% do capital da B... ...desde 10/12/1996; III – Isto é, cumpre averiguar se pode ser aplicada a taxa de 10% prevista no Art. 5.º, n.º 4 da Directiva n.º 90/435/CEE, de 23 de Julho de 1990, sem que seja necessário que na data da distribuição dos lucros se encontre já decorrido o prazo de dois anos de detenção de pelo menos 25% do capital da entidade que procede à distribuição, ou se deve ser aplicada a taxa de 25%, por não se encontrar preenchido aquele lapso temporal previsto no Art. 69.º, n.º 2, al. c) do CIRC com redacção à data dos factos; IV - Ora, a Directiva n.º 90/435/CEE, normalmente designada pela Directiva mães-filhas, teve como objectivo facilitar a implementação de grupos de sociedades à escala comunitária, criando um regime análogo ao de um mercado interno, garantindo a neutralidade fiscal e não permitindo a retenção na fonte na distribuição de lucros entre a sociedade afilhada e a sociedade mãe, tendo esta domicílio fiscal noutro Estado-membro; porém, tal como decorre do Art. 1.º, n.º 2 desta Directiva, esta não impede a aplicação de disposições nacionais ou convencionais que se afigurem necessárias para evitar fraudes e abusos; V - De acordo com o Art. 3.º, n.º 2 desta Directiva, os Estados-membros dispõem da faculdade de não aplicar a Directiva às suas sociedades quando estas não conservem uma participação mínima 25% na qualidade de sociedades-mãe por um período ininterrupto de dois anos, ou às sociedades em que uma sociedade de outro Estado-membro não conserve essa participação durante aquele período, cabendo aos Estados-membros a adopção de medidas nos respectivos ordenamentos jurídicos, com vista a garantir o cumprimento daquele período de permanência; VI – De harmonia com o Art. 5.º, n.º 1 da mencionada Directiva, os lucros distribuídos por uma sociedade afilhada à sua sociedade-mãe são isentos de retenção na fonte, desde que esta sociedade detenha uma participação mínima de 25% do capital da afilhada, para além do cumprimento dos requisitos previstos nos Arts. 2.º e 3.º, n.º 1; porém, foram concedidos regimes de excepção à República Federal da Alemanha, à República Helénica e à República Portuguesa; VII - Assim, e no que concerne a Portugal, dispõe o Art. 5.º, n.º 4 que: “Em derrogação do disposto no nº. 1, a República Portuguesa pode cobrar uma retenção na fonte sobre os lucros distribuídos pelas suas sociedades afilhadas a sociedades-mães de outros Estados-membros até uma data que não poderá ser posterior ao fim do oitavo ano seguinte à data de entrada em aplicação da presente Directiva.
Sem prejuízo das disposições das convenções bilaterais existentes, celebradas entre Portugal e um Estado-membro, a taxa dessa retenção não pode exceder 15% durante os cinco primeiros anos do período referido no parágrafo anterior e 10% durante os três últimos anos. (…)” VIII – Nos termos do Art. 8.º, n.º 1 desta Directiva, os Estados-membros teriam que criar medidas legislativas, regulamentares e administrativas necessárias para se conformarem com aquela até 01/01/1992, sendo que esta Directiva foi transposta para o ordenamento jurídico Português através do D.L 123/92, de 2 de Julho, que assim veio complementar os aspectos não regulados na Directiva; IX - Também foi este o entendimento adoptado pelo Acórdão do TCA Sul de 17/02/2009, Proc. 1931/07, atinente à prova de residência fiscal a efectuar antes da distribuição de dividendos de 1998 efectuada por uma sociedade portuguesa à uma sociedade com domicílio fiscal no Luxemburgo, no qual se prescreveu que: “Tal directiva foi transposta para o ordem jurídica interna portuguesa pelo Dec-Lei n.° 123/92, de 2 de Julho, como desde logo se pode ler do seu preâmbulo, para entrar em vigor em l de Janeiro de 1992, desta forma tendo vindo complementar o texto da citada directiva nos aspectos por esta não regulados, como seja a forma da prova quanto à residência fiscal da empresa não domiciliada em território português, bem como o tempo em que esta devia ter lugar (…)” X - Ora, tendo em conta que apenas as Directivas formuladas em termos claros, precisos e incondicionais e sem necessidade de adopção de medidas complementares por parte dos Estados-membros é que tem efeito directo na ordem jurídica interna dos Estados-membros, tal como foi defendido no Acórdão do STA de 07/12/2010, Proc. 01075/10, e que a Directiva n.º 90/435/CEE ficou dependente de adopção de medidas complementares, tendo este D.L. n.º 123/92 vindo complementar o texto da Directiva e preencher conceitos em branco que a mesma continha, significa que esta Directiva não era dotada de efeito directo na ordem jurídica Portuguesa nesta fase inicial; XI - Também este foi o entendimento acolhido pelo Acórdão do TCA Sul supra referido, que preconizou que: “É certo que as directivas, em certas condições, são de aplicação directa nos Estados-membros e podem ser invocadas pelos particulares sujeitos das relações jurídicas reguladas pelo direito comunitário, cuja primazia lhes advém do disposto no art.° 8.° n.°4 da Constituição da República Portuguesa (redacção da Lei Constitucional n.° 1/2004, de 24 de Julho), como constitui jurisprudência fixada, quer deste Tribunal, quer do Tribunal de Justiça das Comunidades, como se pode ver, quer dos acórdãos citados pela recorrente, quer dos enumerados no acórdão deste Tribunal de 22.5.2007, recurso n.° 1685/07 (de que o ora Relator foi 1.° Adjunto), no seguimento da teoria do acto claro, em que o TJCE então se pronunciou no seu acórdão de 6.10.1982, tirado no caso CILFIT, em que quando a norma comunitária aplicável se apresente perfeitamente clara, não suscitando qualquer dificuldade de interpretação, em honra ao velho princípio jurídico segundo o qual in claris nonfit interpretado, logra aplicação directa na ordem jurídica do Estado membro, em detrimento de eventual lei nacional que em contrário disponha.
Mas não é isto que acontece no caso dos autos.
A Directiva em causa, ela própria, não regula todos os aspectos para que veio contemplar a não retenção na fonte, ou retenção inferior, dos rendimentos distribuídos entre sociedades afiliadas e sociedades-mãe, desta forma não podendo ser directamente aplicável no Estado-membro sem uma intervenção legislativa do legislador do Estado-membro para colmatar as faltas e insuficiências da Directiva, como seja a propósito do que entende por domicílio fiscal e o momento em que este e outros requisitos necessários à aplicação da Directiva, devem ser apresentados.
E foram estes e outros aspectos que o legislador nacional veio regular pelo citado Dec-Lei 123/92, de 2 de Julho, como acima se transcreveu, que assim complementam o texto da Directiva, surgindo como requisitos necessários à respectiva aplicação, (…)” XII – Desta forma, no que concerne ao D.L. 123/92, este deu nova redacção ao Art. 69.º, n.º 2, al. c) do CIRC, que passou a prescrever que: “Tratando-se de rendimentos de entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português e aí não possuam estabelecimento estável ao qual os mesmos sejam imputáveis, a taxa do IRC é de 25%, excepto relativamente aos seguintes rendimentos: c) Lucros que uma entidade residente em território português, na condições estabelecidas no artigo 2.° da Directiva n.º 905435/CEE, de 23 de Julho de 1990, coloque à disposição de entidade residente noutro Estado membro das Comunidades Europeias que esteja nas mesmas condições e que detenha directamente uma participação no capital da primeira não inferior a 25% durante dois anos consecutivos ou desde a constituição da entidade participada, contanto que, neste último caso, a participação seja mantida durante aquele período, em que a taxa do IRC é de 15% até 31 de Dezembro de 1996, sem prejuízo do disposto nas convenções bilaterais em vigor, e de 10% desde l de Janeiro de 1997 até 31 de Dezembro de 1999; (…)” XIII - O D.L. 123/92 aditou ainda o n.º 7 e 8 ao Art. 75.º do CIRC, decorrendo daquele n.º 7 que: “Quando seja aplicável o disposto na alínea c) de n.°2 do artigo 69.°, deverá ser feita a prova perante a entidade devedora dos rendimentos, anteriormente à data da sua colocação, à disposição do respectivo titular, de que este se encontra nas condições de que depende a aplicação da taxa aí estabelecida;” (sublinhado nosso) XIV - Daqui resulta que, para que seja aplicada a taxa de 10%, é necessário que na data da distribuição dos dividendos a...
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